Z hľadiska poskytovania informácií externým používateľom údajov z účtovnej závierky sa v legislatívnej praxi objavujú dva protichodné trendy -- či poskytnúť používateľom čo najhodnotnejšie informácie, ktoré by umožnili správne posúdiť minulé ekonomické výsledky a budúce riziká, alebo v čo najväčšej miere obmedziť rozsah tých informácií, ktoré by vzhľadom na dôverný charakter mohli aj poškodiť oprávnené záujmy samotnej účtovnej jednotky.
Z hľadiska vymedzenia obsahu a rozsahu informácií poskytovaných externým používateľom (v rámci účtovnej závierky) sa v legislatívnej praxi prejavujú dva protichodné trendy:
-- poskytnúť používateľom čo najhodnotnejšie informácie, ktoré by umožnili správne posúdiť minulé ekonomické výsledky a budúce riziká a príležitosti;
-- v čo najväčšej miere obmedziť rozsah tých informácií, ktoré by vzhľadom na dôverný charakter mohli poškodiť oprávnené záujmy samotnej účtovnej jednotky; (príkladmi takýchto informácií sú napríklad tie, ktoré sa týkajú použitých technológií, stratégie odbytu).
V prípade medzinárodných štandardov (IFRS) sú požiadavky vyjadrujúce tieto trendy v zásade v rovnováhe -- a to z toho hľadiska, že iba v minimálnom rozsahu predpisujú štruktúru a formu prezentovaných informácií povinného charakteru. Vo väčšine prípadov teda závisí od konkrétnych okolností, či a akým spôsobom sa informácie objavia v účtovnej závierke.
Poznámky
Účtovná jednotka napr. musí v súlade s IAS 41 uvádzať v súvahe biologický majetok (ak sa v účtovnej jednotke nachádza), ale nepredpisuje konkrétny spôsob jeho členenia a ani poradie položiek súvahy.
-- Z tohto pohľadu predstavuje určitú výnimku štandard IAS 14, ktorý sa prednostne zaoberá otázkou prezentácie informácií o aktívach, záväzkoch, nákladoch, výnosoch a výsledku hospodárenia jednotlivých segmentov účtovnej jednotky.
Nepochybne dôverný charakter týchto informácií však viedol k obmedzeniu aplikácie štandardu iba na tie účtovné jednotky, ktoré:
* majú cenné papiere obchodované na verejnom trhu; alebo
* pripravujú sa na emitovanie cenných papierov, ktoré majú byť obchodované na verejnom trhu; alebo
* rozhodli ho uplatňovať dobrovoľne.
Základnou kategóriou štandardu je pritom pojem segment, ktorým je individuálna zložka podniku, zaoberajúca sa tvorbou výkonov (výrobkov a/alebo služieb). Štandard pritom rozlišuje segmenty podnikania a geografické segmenty. Kým segmenty podnikania sa vyznačujú sa rizikom a prínosmi ktoré nie sú spoločné s inými segmentmi podnikania (IAS 14.9), geografické segmenty sú spojené s prínosmi a rizikami ktorými nie sú vystavené zložky pôsobiace v iných ekonomických prostrediach.
Príkladom segmentov podnikania môžu byť napríklad samostatné výrobky, alebo výrobkové rady, v prípade geografických segmentov môže ísť o jednotlivé krajiny alebo regióny. V oboch prípadoch teda pôjde o vymedzenie vychádzajúce z rovnakých alebo príbuzných rizík a prínosov.
***
V prípade geografických segmentov sa pritom môže členenie uskutočniť podľa krajín, do ktorých smerujú výkony podniku (teda podľa miest odbytu), alebo podľa krajín, v ktorých pôsobí (teda kde sa nachádzajú jej prevádzky a aktíva).
-- Určujúcim kritériom pre to, ktorý spôsob sa zvolí pri prezentácii nákladov, výnosov a aktív podľa jednotlivých segmentov, je spôsob segmentácie pre účely vnútropodnikového riadenia. Inými slovami, pokiaľ manažment považuje napr. členenie podľa geografických segmentov za natoľko významné, že ho uplatňuje aj v vnútropodnikovom riadení, musí ho uplatňovať aj pre účely zostavenia účtovnej závierky. Účtovná jednotka si však môže zvoliť aj tzv. maticový prístup, v ktorom sa kombinujú oba prístupy.
***
V zásade platí, že ak si účtovná jednotka zvolí jeden spôsob združovania informácií (napr. podľa podnikania) ako základný, musí o ňom zverejňovať informácie v rozšírenom rozsahu, pričom sa musia zverejňovať aj doplňujúce informácie aj o druhom spôsobe členenia (v tomto prípade podľa geografických segmentov) -- avšak v nepomerne užšom rozsahu.
-- To platí aj v prípade, že účtovná jednotka pre potreby svojho vnútorného riadenia uplatňuje iný prístup. V takejto situácii musí účtovná jednotka posúdiť povahu existujúcich rizík a prínosov a použiť jeden z dvoch uvedených prístupov (podľa segmentov podnikania alebo geografických segmentov), prípadne ich kombináciu (t. j. maticový prístup).
Ustanovenie IAS 14.32 pritom predpokladá, že účtovná jednotka bude najprv posudzovať segmenty, ktoré používa pre účely vnútorného riadenia alebo (pokiaľ nepríde k racionálnym a jednoznačným záverom), prejde na nasledujúci nižší stupeň vnútornej segmentácie. Vzhľadom na už uvedený dôverný charakter informácií má pre účtovné jednotky význam možnosť zoskupovania informácie za jednotlivé segmenty.
Táto možnosť je však viazaná na splnenie viacerých podmienok:
-- dané segmenty vykazujú dlhodobo podobný priebeh ekonomických výsledkov;
-- tieto segmenty sú príbuzné aj z hľadiska vnútorných faktorov -- poskytovaných výrobkov, služieb, distribučných kanálov, regulačných prostredí a iných;
-- daný segment neprekračuje veľkostné kritériá pre individuálne vykazovanie;
-- sú splnené kvantitatívne kritériá pre minimálny rozsah segmentov, za ktoré sú informácie vykazované individuálne.
Z hľadiska veľkostných kritérií pre individuálne vykazovanie platí pravidlo, že segment sa musí vykazovať samostatne, ak (IAS 14.35):
-- jeho výnosy z bežnej činnosti prekračujú 10 % celkových výnosov z bežnej činnosti; alebo
-- jeho zisk prekračuje 10 % zisku tých segmentov, ktoré sú v zisku; alebo
-- jeho strata presahuje 10 % straty tých segmentov, ktoré sú v strate; alebo
-- jeho aktíva dosahujú minimálne 10 % všetkých aktív podniku; alebo
-- podiel všetkých, samostatne vykázaných segmentov na celkových výnosoch z bežnej činnosti doposiaľ neprekračuje 75 %.
Účtovná jednota by mala v prípade primárneho spôsobu členenia segmentov uvádzať informácie o:
-- výsledku hospodárenia segmentu (upraveného o výsledky ukončovaných operácií);
-- účtovnej hodnote aktív segmentu a jeho záväzkoch;
-- dlhodobých aktívach obstaraných v danom období;
-- nepeňažných nákladoch (vrátane odpisov);
-- podiel na zisku z investíciách v iných subjektoch.
V prípade sekundárneho spôsobu členenia segmentov by sa mali uvádzať iba doplňujúce informácie o:
-- externých výnosoch z bežnej činnosti;
-- dlhodobých aktívach obstaraných v danom období;
-- úhrnnej účtovnej hodnote aktív segmentu (Medzinárodné účtovné štandardy, číslo: 2/2005).