Servis

TROJSTRANNÝ OBCHOD
Naša spoločnosť realizuje v rámci členských štátov Európskej únie aj tzv. trojstranné obchody. Fakturačne dodávame odberateľovi do Rakúska, od ktorého tento tovar následne kupuje český finálny odberateľ; tovar fyzicky posielame priamo do Českej republiky. Aký je správny daňový režim DPH pri trojstrannom obchode? Čo je jeho zámerom, resp. ako postupovať, keď nebudú splnené podmienky na jeho uplatnenie? Kde sa trojstranný obchod vykáže v daňovom priznaní DPH? Vykazuje sa trojstranný obchod aj v súhrnnom výkaze, ak áno, ktorý účastník?
-- Trojstranný obchod je špeciálny daňový režim upravený najmä v ustanoveniach § 45 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty, ktorý nadobudol účinnosť 1. mája 2004 vstupom Slovenskej republiky do Európskej únie. Z logiky veci usudzujeme, že tento režim je definovaný preto, aby zjednodušil tovarový obchod medzi členskými štátmi; teda netýka sa obchodovania s tovarom medzi tretími štátmi.
Definícia trojstranného obchodu je pomerne zložitá, pričom musia byť súčasne splnené všetky podmienky. Trojstranným obchodom sa rozumie obchod, ak:
a) sa na obchode zúčastňujú tri osoby a predmetom obchodu je dodanie toho istého tovaru, ktorý je odoslaný alebo prepravený priamo od prvého dodávateľa k druhému odberateľovi z jedného členského štátu do iného členského štátu,
b) osoby zúčastnené na obchode sú identifikované pre daň v troch rôznych členských štátoch,
c) prvý odberateľ nie je identifikovaný pre daň v členskom štáte druhého odberateľa a voči prvému dodávateľovi a druhému odberateľovi použije rovnaké identifikačné číslo pre daň,
d) tovar odoslal alebo prepravil prvý dodávateľ alebo prvý odberateľ, alebo iná osoba na ich účet,
e) druhý odberateľ použije identifikačné číslo pre daň pridelené členským štátom, v ktorom sa odoslanie alebo preprava tovaru skončí, a
f) druhý odberateľ je osobou povinnou platiť daň.
Ak by v konkrétnom prípade neboli splnené podmienky trojstranného obchodu, potom treba vec posudzovať ako dva dvojstranné obchody, napr. tak, že by sa rakúsky subjekt zaregistroval pre daň v SR -- jedným obchodom by bolo tuzemské dodanie od slovenského dodávateľa pre rakúskeho odberateľa na jeho slovenské identifikačné číslo pre daň (IČ DPH), a druhým obchodom by bolo intrakomunitárne dodanie rakúskeho dodávateľa z jeho slovenského IČ DPH pre českého odberateľa do iného členského štátu.
Zjednodušenie pri trojstrannom obchode spočíva najmä v tom, že tovar nemusí smerovať k prvému odberateľovi, ako pri štandardnom dodaní do iného členského štátu (ale priamo k druhému odberateľovi, čím sa spravidla optimalizujú dopravné náklady), a tiež v tom, že prvý odberateľ je pri trojstrannom obchode oslobodený od dane. Ak sú splnené podmienky pre trojstranný obchod, prvý odberateľ nie je povinný platiť daň pri nadobudnutí tovaru z iného členského štátu a nadobudnutie tovaru u tejto osoby sa považuje za zdanené (§ 45 ods. 2). Podľa § 2 ods. 1 zákona o DPH je predmetom dane, okrem iného, nadobudnutie tovaru za protihodnotu v tuzemsku z iného členského štátu.
Miestom nadobudnutia tovaru z iného členského štátu pri trojstrannom obchode je miesto (§ 17 ods. 4), kde sa tovar nachádza v čase skončenia jeho odoslania alebo prepravy k nadobúdateľovi, ak:
a) prvý odberateľ preukáže, že tovar nadobudol na účely následného dodania tovaru v členskom štáte, v ktorom sa skončí odoslanie alebo preprava tovaru, a druhý odberateľ je osobou identifikovanou pre daň v členskom štáte, v ktorom sa skončí odoslanie alebo preprava tovaru, a je osobou povinnou platiť daň,
b) prvý odberateľ splní povinnosť uviesť následné dodanie tovaru v súhrnnom výkaze podľa § 80 zákona o DPH,
c) prvý odberateľ nie je identifikovaný pre daň v členskom štáte, v ktorom sa končí odoslanie alebo preprava tovaru, a
d) odoslanie alebo preprava tovaru sa uskutoční podľa § 45 ods. 1 písm. a) zákona o DPH -- teda priamo od prvého dodávateľa k druhému odberateľovi z jedného členského štátu do iného členského štátu.
Splnenie podmienok pre použitie daňového režimu trojstranného obchodu musí byť preukázateľné, zákon o DPH kladie evidenčné požiadavky na prvého odberateľa, resp. druhého odberateľa v prípade, že realizovali tento obchod pod slovenským identifikačným číslom (§ 45 ods. 4).
Zo záznamov vedených na určenie dane musí byť zrejmé:
a) u prvého odberateľa, ak použije pri trojstrannom obchode identifikačné číslo pre daň pridelené v tuzemsku, dohodnutá odplata za dodanie tovaru druhému odberateľovi a názov alebo meno a adresa druhého odberateľa,
b) u druhého odberateľa, ak použije pri trojstrannom obchode identifikačné číslo pre daň pridelené v tuzemsku, základ dane, suma dane a názov alebo meno a adresa prvého odberateľa.
Záväzný vzor daňového priznania k dani z pridanej hodnoty je uvedený v prílohe Opatrenia Ministerstva financií SR č. 3031/2004-73, pričom jeho súčasťou je aj poučenie na vyplnenie daňového priznania DPH (FS č. 5/2004). Pre úplnosť uvádzame, že bod 34 predmetného poučenia bol zmenený Oznámením MF SR č. 123/2004-73 (FS č. 8/2004). Pozícia prvého dodávateľa nie je v zákone o DPH adresne opísaná, ale z logiky veci odvodzujeme, že dodanie tovaru prvému odberateľovi do iného členského štátu je pre prvého dodávateľa oslobodené od dane, pričom toto dodanie tovaru v daňovom priznaní nevykazuje (oslobodenie podľa § 45 nemá svoj riadok). Ako sme už uviedli, prvý odberateľ nie je povinný platiť daň, ale nadobudnutie tovaru vykáže v daňovom priznaní -- riadok 05. Následne prvý odberateľ nezdaňuje dodanie tovaru druhému odberateľovi do iného členského štátu (§ 45 ods. 3), ani toto dodanie tovaru nevykazuje v daňovom priznaní tak, ako to vyplýva aj z bodu 23 poučenia na vyplnenie daňového priznania.
Druhý odberateľ sa chová obdobne ako pri štandardnom nadobudnutí tovaru z iného členského štátu. Podľa § 69 ods. 7 zákona o DPH je pri trojstrannom obchode povinná platiť daň osoba, ktorá je druhým odberateľom. Ak je druhý odberateľ príjemcom tovaru v tuzemsku, vykáže základ dane (riadok 12) a daň (riadok 13). Pri určení základu dane u druhého odberateľa sa vychádza z faktúry vyhotovenej prvým odberateľom; pri trojstrannom obchode prvý odberateľ vyhotoví pre druhého odberateľa faktúru, ktorá nebude obsahovať sumu dane a v ktorej uvedie, že ide o trojstranný obchod (§ 45 ods. 3).
Súhrnný výkaz
Pretože u druhého odberateľa, ide o štandardné nadobudnutie tovaru z iného členského štátu -- aj keď ako súčasť trojstranného obchodu, z logiky veci vyplýva, že si uplatní aj právo na odpočítanie dane podľa § 49 -- 51 zákona o DPH (riadok 17); vyplýva to aj z bodu 17 poučenia na vyplnenie daňového priznania. Pri trojstrannom obchode je dotknutá aj povinnosť vykazovania v súhrnnom výkaze podľa § 80 zákona o DPH. Úlohou súhrnného výkazu je plnenie medzinárodnej oznamovacej povinnosti pri dodaní tovaru do iného členského štátu (premiestnení tovaru), tento výkaz nemá priamy dosah na vykázanie dane, ale bude podkladom na prípadné kontroly štátnych daňových orgánov členských štátov.
Súhrnný výkaz je povinný podať aj platiteľ, ktorý je prvým odberateľom pri trojstrannom obchode, ak sa v príslušnom kalendárnom štvrťroku zúčastnil na trojstrannom obchode (§ 80 ods. 2). Pri trojstrannom obchode je prvý odberateľ povinný v súhrnnom výkaze (FS č. 5/2004) uviesť svoje identifikačné číslo pre daň, pod ktorým tovar nadobudol a následne dodal, identifikačné číslo pre daň druhého odberateľa pridelené v členskom štáte, v ktorom sa skončí odoslanie alebo preprava tovaru, a celkovú hodnotu dodaného tovaru pre každého nadobúdateľa osobitne. Podľa Poučenia na vyplnenie súhrnného výkazu k DPH (FS č. 5/2004) podáva súhrnný výkaz aj prvý dodávateľ, ktorý tovar dodaný prvému odberateľovi uvádza v súhrnnom výkaze takým istým spôsobom, ako pri dodávke tovaru z tuzemska do iného členského štátu (príklad 3 poučenia).