Medzi neštandardné metódy uplatňovania daňových odpisov zaraďujeme tzv. časový spôsob odpisovania a tzv. výkonný spôsob odpisovania. Osobitosť týchto postupov je daná ich aplikáciou v takých prípadoch, v ktorých je používanie predmetného majetku, z ktorého sa daňové odpisy uplatňujú, viazané na jeho ekonomicky efektívnu dobu použiteľnosti (časový spôsob), resp. na ekonomicky efektívnu výťažnosť (výkonný spôsob). Aplikáciu neštandardných metód uplatňovania daňových odpisov je, samozrejme, možné uplatniť len za podmienok definovaných zákonom č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov (ZDP) v znení neskorších predpisov.
Takzvaným časovým spôsobom odpisovania sa v zmysle § 30 ods. 6 ZDP odpisujú:
* otvárky nových lomov, pieskovní, hlinísk a technickej rekultivácie,
* dočasné stavby,
* banské diela.
Ročný odpis otvárok nových lomov, pieskovní, hlinísk a technickej rekultivácie, ak nie sú súčasťou hmotného majetku, do ktorého vstupnej ceny sú zahrnuté, dočasných stavieb a banských diel sa určí ako podiel vstupnej ceny a určenej doby trvania. Časový spôsob odpisovania je možné na základe § 30 ods. 7 ZDP aplikovať aj pri formách, modeloch a šablónach (kódy Klasifikácie produkcie 28.62.5, 29.52.4 - len stroje na tvarovanie odlievacích foriem z piesku, 29.56.23, 29.56.24), keď sa ročný odpis určí ako podiel vstupnej ceny a ustanovenej doby použiteľnosti. Ročný odpis sa v uvedených prípadoch určí s presnosťou na celé kalendárne mesiace, počnúc mesiacom, v ktorom boli splnené podmienky na začatie odpisovania. Mesiacom splnenia podmienok je mesiac, v ktorom bol majetok zaúčtovaný (zaevidovaný) do majetku daňovníka. Pri tomto spôsobe odpisovania možno v roku začatia a v roku ukončenia odpisovania uplatniť ročné odpisy len vo výške pripadajúcej na toto zdaňovacie obdobie v závislosti od počtu kalendárnych mesiacov, počas ktorých sa majetok využíval na zabezpečenie príjmov.
Odpisovanie dočasnej stavby
V majetku firmy je stavba, ktorá má charakter dočasnej stavby (5 rokov). Ako je to s odpismi? Nebude zaradená do 4., resp. 5. odpisovej skupiny a nebude sa odpisovať 20, resp. 30 rokov?
- Z hľadiska ZDP je osobitne dôležité členenie stavieb z aspektu času trvania. Od tohto členenia je závislý spôsob odpisovania stavieb takto:
* stavby trvalé, pri ktorých sa neobmedzuje stavebno-technickou dokumentáciou ani stavebným alebo užívacím povolením čas ich trvania a tieto je potrebné odpisovať podľa § 31 alebo § 32 ZDP vo 4. alebo 5. odpisovej skupine,
* stavby dočasné, pri ktorých sa vopred obmedzí čas trvania, napr. stavby zariadenia staveniska, stavby zriaďované na krátkodobý účel, stavby umiestňované na pozemkoch výhľadovo určených na iné využitie a pod., t. j. stavby, pri ktorých sa stavebné a užívacie povolenie vydá len na určitú dobu, a tieto stavby odpisujeme časovou metódou podľa § 30 ods. 6 ZDP počas doby trvania stanovenej stavebným úradom. V zmysle spomínaného § 30 ods. 6 ZDP okrem iného platí, že ročný odpis dočasných stavieb sa určí ako podiel vstupnej ceny a určenej doby trvania. Pri časovom spôsobe odpisovania je teda ročný odpis vyjadrený ako podiel vstupnej ceny a stanovenej doby použiteľnosti. Vychádzajúc z § 30 ods. 8 ZDP platí, že ak by napr. nehnuteľnosť určená rozhodnutím stavebného úradu za dočasnú stavbu v hodnote 600 000 Sk bola daná do užívania v auguste 2003 a jej dočasnosť by spočívala v piatich rokoch, potom jej mesačný daňový odpis by sa vypočítal ako podiel vstupnej ceny a počtu mesiacov za 5 rokov: 600 000 Sk/60 mesiacov = 10 000 Sk. Za rok 2003 by však bolo možné uplatniť daňový odpis iba za obdobie využívania majetku - za 5 mesiacov, t. j. 50 000 Sk. Za roky 2004 až 2007 bude možné uplatniť ročný daňový odpis vo výške 120 000 Sk. V roku 2008 bude možné uplatniť daňový odpis opäť iba za obdobie využívania majetku - za 7 mesiacov, t. j. 70 000 Sk. V ďalších rokoch už nebude možné uplatňovať odpisy do daňových výdavkov ani v prípade ďalšieho používania stavby (po určených 5 rokoch), keďže jej vstupná cena už bola úplne odpísaná.
Odpisovanie zariadenia na liatie pneumatík
Spoločnosť XY, s. r. o., sa v rámci svojej podnikateľskej činnosti zaoberá výrobou pneumatík. V roku 2003 obstarala zariadenie na liatie pneumatík za 5 100 000 Sk. Výrobcom udávaná životnosť tohto zariadenia je 400 000 odliatkov (pneumatík). Vychádzajúc z výrobného plánu bude využitie tohto zariadenia 34 mesiacov, pričom 6 mesiacov v roku 2003, 12 mesiacov v roku 2004, 12 mesiacov v roku 2005 a 4 mesiace v roku 2006. Ako odpisovať toto zariadenie?
- V danom prípade ide o zariadenie na liatie pneumatík, ktoré je v zmysle Klasifikácie produkcie zaradené v rámci kódu 29.56.23. Zariadenia zaradené v rámci tohto kódu sa odpisujú osobitným spôsobom odpisovania podľa § 30 ods. 7 ZDP. Pri uvedených zariadeniach sa ročný odpis môže určiť buď ako podiel vstupnej ceny zariadenia a ustanovenej doby jeho použiteľnosti - t. j. tzv. časový spôsob odpisovania, alebo ako podiel vstupnej ceny a určeného počtu vyrobených výrobkov (odliatkov, výliskov a pod.) - t. j. tzv. výkonný spôsob odpisovania. Pri časovom spôsobe odpisovania zariadenia na liatie pneumatík sa ročný odpis určí na základe technologických parametrov tohto zariadenia s prihliadnutím na reálny odhad odbytu, ktorý je v danom prípade zrejme vyjadrený v parametroch výrobného plánu. Na základe § 30 ods. 8 ZDP je nevyhnutné akceptovať skutočnosť, že pri tomto spôsobe odpisovania je možné v roku začatia a v roku ukončenia odpisovania uplatniť ročné odpisy len vo výške pripadajúcej na toto zdaňovacie obdobie v závislosti od počtu kalendárnych mesiacov, počas ktorých sa majetok využíval na zabezpečenie príjmov. V prvom rade je potrebné určiť, aký odpis prináleží na jeden mesiac využívania spomínaného zariadenia. Táto hodnota sa vypočíta ako podiel vstupnej (obstarávacej) ceny zariadenia a celkového počtu mesiacov jeho využívania, t. j. 5 100 000 Sk/34 mesiacov = 150 000 Sk. To znamená, že mesačne bude spoločnosť môcť uplatniť odpis vo výške 150 000 Sk. V danom prípade teda bude uplatnenie odpisov v zmysle spomínaných ustanovení ZDP takýto:
Rok Doba využitia Odpis
2003 6 mesiacov 900 000 Sk
2004 12 mesiacov 1 800 000 Sk
2005 12 mesiacov 1 800 000 Sk
2006 4 mesiace 600 000 Sk
Súčet uplatnených odpisov sa teda musí rovnať vstupnej cene, t. j. 5 100 000 Sk.
Výkonný spôsob odpisovania
Výkonný spôsob odpisovania umožňuje ZDP aplikovať iba pri formách, modeloch a šablónach (kódy Klasifikácie produkcie 28.62.5, 29.52.4 - len stroje na tvarovanie odlievacích foriem z piesku, 29.56.23, 29.56.24), kedy sa ročný odpis určí ako podiel vstupnej ceny určeného počtu vyrobených odliatkov alebo výliskov.
Odpisovanie foriem, modelov a šablón
Naša spoločnosť ABC, s. r. o., sa v rámci svojej podnikateľskej činnosti zaoberá zlievarenskou činnosťou, pričom má na túto činnosť vo svojom strojovom parku rôzne stroje a prístroje. Mohli by ste definovať spôsob odpisovania v závislosti od produkcie takýchto zariadení na konkrétnom príklade? Takisto nás z titulu rozmanitosti našich zariadení zaujíma, aký majetok možno takýmto spôsobom odpisovať.
- ZDP v rámci § 30 ods. 7 definuje osobitný spôsob odpisovania foriem, modelov a šablón v zmysle vymedzených kódov Klasifikácie produkcie. Ide o nasledujúce kódy:
28.62.5 - Karbidové alebo diamantové nástroje, ich časti a súčasti vystavené zvýšenému opotrebovaniu, používané na vŕtanie - t. j. vŕtacie korunky, vrtáky s tromi hrotmi a pod., nože a ostrie strojov a prístrojov, prievlaky na vytláčanie kovov a drôtov, karbidové alebo cementové doštičky a podobné predmety pre nástroje, razníky a matrice pre razenie kovov, vysekávacie náradie.
29.52.4 - Stroje na tvarovanie odlievacích foriem z piesku, stroje na výrobu zlievarenských pieskových foriem a podobne.
29.56.23 - Stroje na miešanie a miesenie kaučuku a plastov, stroje na lisovanie vytláčanie, fúkanie, tepelné formovanie kaučuku alebo plastov, zariadenia na liatie pneumatík.
29.56.24 - Zlievarenské formovacie rámy, základové dosky foriem, formy a modely.
Vychádzajúc zo znenia otázky predpokladáme, že záujem je o podrobnejšie vysvetlenie výkonného spôsobu odpisovania. Pri tomto spôsobe odpisovania sa ročný odpis vypočíta vzhľadom na absolútne množstvo uvažovaného počtu výrobkov v jednotlivých rokoch. Pritom môže byť určený aj nerovnomerný odpis - t. j. v každom roku používania takéhoto zariadenia iná výška odpisu, závislá od počtu realizovaných výrobkov v danom zdaňovacom období. Daňovník má pritom možnosť vybrať si výkonný spôsob odpisovania uvedených zariadení v takom prípade, ak sa mu javí výhodnejší ako časový spôsob odpisovania. Napríklad, ak daňovník obstaral v roku 2003 zariadenie na liatie pneumatík, ktorého vstupná cena je 2 600 000 Sk a táto má životnosť 400 000 odliatkov (pneumatík), potom na jednu pneumatiku pripadá suma 6,50 Sk. Ak sa výroba pomocou tohto zariadenia predpokladá v nasledujúcich parametroch:
rok 2003 25 000 ks pneumatík,
rok 2004 70 000 ks pneumatík,
rok 2005 180 000 ks pneumatík,
rok 2006 125 000 ks pneumatík,
potom výška uplatnených odpisov za jednotlivé roky bude nadujúca:
rok 2003 162 500 Sk,
rok 2004 455 000 Sk,
rok 2005 1 170 000 Sk,
rok 2006 812 500 Sk.
Súčet uplatnených odpisov sa teda musí rovnať vstupnej cene, t. j. 2 600 000 Sk.